Читать книгу - "Основы международного корпоративного налогообложения - Владимир Гидирим"

Однако если применить предложение в Комментарии к МК ОЭСР^[764] и полностью устранить налог у источника на проценты, уплачиваемые банкам, но оставить налогообложение процентов, уплачиваемых по небанковским займам, это может привести к злоупотреблениям в форме зеркальных сделок (back-to-back transactions), в результате которых выгоды от отмены налога могут получить и небанковские организации. К примеру, если лицо (не банк) разместит средства на депозите в банке под те же 9 % годовых, а банк выдаст кредит под 10 % и налог будет отсутствовать, то фактическая выгода от отмены налога достанется получателю процентов по депозиту. В соответствии с рекомендациями ОЭСР во многих налоговых соглашениях часто встречается норма об отмене налога на проценты по кредитам банков, принадлежащих государству либо государственным агентствам по стимулированию и финансированию внешней торговли.

Правила установления источника процентов содержатся в п. 5 ст. 11. Согласно общему правилу проценты считаются возникающими в государстве, где расположен плательщик (заемщик) либо постоянное представительство, к которому относятся процентные расходы. В этом смысле понятие «плательщик процентов» не означает лицо, совершающее платеж как физическое действие (физический платеж совершает банк по поручению заемщика), этим лицом является заемщик или должник. К примеру, если плательщик процентов по долговому обязательству расположен в стране А, а банк, занимающийся расчетным обслуживанием, – в стране Б, то, разумеется, проценты считаются происходящими из страны А, а не Б.

Если должник – финансовый посредник, который, в свою очередь, предоставляет полученные в заем средства далее в кредит другим заемщикам, то нет необходимости исследовать всю цепочку вплоть до конечного «пользователя» средств: подразделение финансового учреждения, которое взяло средства в кредит, и будет определять источник возникновения процентных платежей^[765]. Ванн отмечает, что из-за значительного объема процентных платежей финансовым посредникам довольно трудно формулировать правила международного налогообложения процентов. Ранее уже отмечалось другое правило установления источника возникновения процентов: местонахождение объекта залога (чаще всего – недвижимого имущества), однако налоговые соглашения обычно превалируют над такими правилами.

Трудности могут возникнуть при определении источника выплаты процентов по облигациям, которые принадлежат иностранному лицу (соответственно, проценты выплачиваются в адрес иностранного лица), если объект, с которым связаны платежи, находится на территории государства. Профессор Кеммерен^[766] ссылается на два американских судебных прецедента 1927 г., Appeal of Estate of L. McKinnon, Betram W. Burtsell и Norman Parsons Clement Executors. В них апелляционный суд решил, что США не имеют права на налогообложение процентов по иностранной облигации, которая находилась в США в качестве обеспечения по займу, выданному иностранному гражданину и нерезиденту США (non-resident alien). Суд сообщил: тот факт, что сама облигация временно или постоянно находится в пределах юрисдикции США, не имеет правового значения, так как доход возникает за пределами США (income flowed from its origin outside the United States) и перечисляется в адрес нерезидента США^[767].

Второе правило источника происхождения процентов содержит экономический тест: источник привязан к местонахождению долгового обязательства, порождающего процентные платежи, осуществляемые постоянным представительством, с деятельностью которого связано долговое обязательство. В этом случае проценты считаются происходящими на территории государства, где находится постоянное представительство.